רשות המיסים פרסמה הוראת ביצוע שמטרתה להסדיר את אופן מיסוי מכירת זכות במקרקעין של דירות נופש. מטרת הוראת הביצוע, הינה להבהיר את עמדת רשות המיסים, כי "דירת נופש" אינה בגדר "דירת מגורים". משום כך, מכירה של דירת נופש אינה מזכה בהטבות מס הקבועות בחוק לדירת מגורים מזכה קרי, מדרגות מס רכישה מופחתות, ופטור ממס שבח בהתאם לתנאים בחוק מיסוי מקרקעין.
דירות נופש הינן, יחידות דיור אשר בהתאם להיתרי הבניה וחוזי הרכישה, חייבות לעמוד לרשותו של הציבור הרחב למטרות נופש מרבית ימות השנה. שימוש בניגוד לחוק ולחוזה הרכישה כשימוש דירת מגורים בדרך קבע, ללא העמדת הדירה לרשות הציבור, אינו הופך את דירת הנופש לדירת מגורים מזכה. כלומר לעמדת רשות המיסים במבחן של "דירת מגורים" יש לכלול גם את השימוש המותר בדירות על פי דין, ולא רק את השימוש בפועל.
ביום 07/12/06 ניתן פסק דין של בית המשפט העליון בעע"מ 2273/03 אי התכלת שותפות כללית ואח' נ' החברה להגנת הטבע ואח'. בפסק הדין נקבע, כי דירות שמיועדות לשמש כדירות נופש לרשות הציבור מרבית ימות השנה אינן יכולות לשמש כדירת מגורים בדרך של קבע. יתרה מזאת, שימוש בדירות אלו כדירות מגורים בדרך קבע פוגע באינטרס הציבורי של הגנה על שלטון החוק, המחייב את הרשויות הציבוריות שלא להתעלם מהשימוש הבלתי חוקי, ולא להעניק הטבות בגין שימוש בנכס בצורה בלתי חוקית.
כמו כן, נקבע בפסיקה כי דירה המשמשת במרבית ימות השנה כדירת נופש, אינה בגדר דירת מגורים לצורך חוק מיסוי מקרקעין המזכה בהקלה הקבועה במס רכישה.
עמדת רשות המיסים, הינה כי אין להעניק הקלה במתן פטור בגין מכירת דירת נופש אשר שימשה בפועל כדירת מגורים דרך קבע, מהטעם שמדובר בשימוש בלתי חוקי שבשלו מבקשים ליהנות מהטבות המס. שכן, אילו המחזיק בדירה היה פועל בהתאם להוראות הדין ומחזיק ומשתמש בדירה כדירת נופש, אזי לא היה זכאי לפטור ממס שבח. לפיכך אין להטיב את מצבו של אדם הפועל בניגוד להוראות הדין.
לאור זאת, אין לקבל הצהרת רוכש לפיה הוא מתכוון לעשות בדירה שימוש רגיל וקבוע, ומטעם זה מתקיים לשיטתו המבחן הסובייקטיבי, שכן שימוש זה למגורים אינו חוק. הצהרה על כוונה לשימוש בלתי חוקי בנכס אינה יכולה לזכות בהקלות במס רכישה.
הפרשנות הראויה לעמדת רשות המיסים היא, כי גם אם דירת הנופש שימשה בפועל למגורים דרך קבע ועונה על הגדרת "דירת מגורים מזכה" אין להעניק את ההקלה במס במקרה כאמור, מהטעם שמדובר בשימוש בלתי חוקי שבשלו מבקשים להנות מהקלה במס,שכן ההקלה במס לא נועדה לאפשר לחוטא לצאת נשכר באופן שגם יעבור על הוראות הדין ויפגע באינטרס הציבורי המייעד את המקום לכלל הציבור ולא לשימוש פרטי, וגם יהנה מפטור במס.
מחזיק דירת נופש אינו זכאי לפטור ממס שבח החל במכירת דירת מגורים מזכה ומס הרכישה שיחול יהיה 5% משווי המכירה, ללא מדרגות מס. רשויות המס פועלות באופן עקבי ביחס להוראות החוק, קרי אדם המחזיק בדירת נופש ובדירת מגורים יראוהו כמי שמחזיק בדירת מגורים יחידה, ואדם שבבעלותו דירת נופש אשר רכש דירת מגורים יראוהו כאדם אשר רכש דירה יחידה לצורך הקלה במס רכישה.
חריגים לכלל :
- בעבר), יהיה זכאי לנצל את הפטורים הקבועים בחוק מיסוי מקרקעין בגין מכירת דירת מגורים, בשל אינטרס ההסתמכות. הוראה זו אינה משנה את מעמד הדירה כדירת מגורים, ורוכש הדירת הנופש יהיה חייב במס רכישה בשיעור של 5% על אף שהמוכר פטור ממס שבח.
- דירות נופש אשר רשויות התכנון ורשויות המקומיות, השלימו עם כך שסיווגן יהיה לדירות למגורים לצורכי ארנונה, יראו אותם כדירות מגורים לצורך חוק מיסוי מקרקעין.
- מי שרכש דירת נופש לפני ערכאה הקודמת בעניין המרינה בהרצלייה וחוף הכרמל, יראו דירות אלו כדירות המותרות לשימוש למגורים, גם לגבי רוכשי הדירות העתידיים. במילים אחרות בית המשפט הכשיר את הדירות הנופש הללו כדירות מגורים.
