תקציר אמנה בין ישראל לבין בריטניה ואירלנד הצפונית למניעת מסי כפל ולמניעת התחמקות ממס לגבי מיסים על ההכנסה
תחולת האמנה הינה על בני אדם תושבי אחת המדינות או המתקשרות או שתיהן.
תושב – "תושב מדינה המתקשרת" דהינו כל אדם אשר נתון לפי דיני המס חייב במס למדינה מכוח מקום מושבו, מקום מגוריו, מקום ניהול עסקיו, מקום רישומו או כל מבחן אחר דומה.
יחיד אשר לפי האמור לעיל נחשב לתושב שתי המדינות, אזי תושבתו תקבע לפי המבחנים הבאים (המבחנים אינם מצטברים אם נתקבלה הכרעה אין לעבור למבחן הבא):
- המדינה בה עומד לרשותו בית קבע.
- מרכז האינטרסים החיוניים.
- מקום בו הוא נוהג להתגורר.
- יראוהו כתושב המדינה שהוא אזרחה.
- הסכמה הדדית.
לגבי חבר בני אדם שהינו תושב שתי המדינות המתקשרות, התושבות תקבע בהתאם למקום השליטה והניהול של חבר בני האדם. במידה ולא ניתן לקבוע את מקום השליטה וניהול של חבר בני האדם המחלוקת תיפתר בהסכמה הדדית בין הרשויות.
מוסד קבע – מקום עסקים קבוע בו מתנהלים עסקי המיזם כולם או חלקם, קרי מקום הנהלה, סניף, משרד, בית חרושת, בית מלאכה, מכרה, באר נפט/גז, מקום להפקת משאבים טבעיים, אתר בניה או פרויקט בינוי הנמשך יותר מ-12 חודשים.
מוסד קבע אינו כולל שימוש במתקנים לצורכי אחסה בלבד, החזקת מלאי לצורך אחסון או עיבוד, מקום עסקים לשם רכישת טובין או החזקת מקום לשם פרסומת או איסוף מידע או פעילות הכנה או עזר עבור המיזם.
אדם שאינו סוכן עצמאי בעל זכות לחתום על חוזים בשם המיזם, והוא משתמש בזכות הנ"ל בקביעות יראו את המיזם כמוסד קבע, אך לא יראו מוסד קבע במדינה אחרת אם פעולותיו מוגבלות לקניית טובין או סחורה או שהוא מחזיק המדינה אחרת מלאי של טובין או סחורה השייכים למפעל לשם מסירתם לאחר בלבד.
לא יראו מוסד של מפעל קבע במדינה אחרת משום שהוא מנהל את עסקיו במדינה אחרת על ידי סוכן או עמיל בעל מעמד בלתי תלוי בחברה המתקשרת, והעמיל או הסוכן פועלים במהלך העסקים הרגיל.
מהות השליטה כשלעצמה לא תהווה גורם המקנה לחברה מעמד של מוסד קבע במדינה מתקשרת אחרת.
לא יראו מוסד קבע בארץ אחרת אם הוא מנהל עסק של שירותי בדרנים ציבוריים בארץ אחרת.
רווחי עסקים – זכות המיסוי בגין רווחי עסקים הינה במדינת התושבות של מפיק ההכנסה. ברם אם ההכנסה הופקה על ידי מוסד קבע במדינה המתקשרת האחרת, אזי הכנסות מוסד הקבע ימוסו במדינה המתקשרת האחרת בלבד. יש לציין כי יחוס ההכנסות למוסד הקבע התבצע בהתאם לשווי שוק בדומה לעסקאות עם צדדים בלתי תלויים.
לצורך מיסוי מוסד הקבע יוכרו הוצאות שהוצאו על ידי המוסד במדינה בה נמצא המוסד ובמדינה אחרת.
מיזמים משולבים - חבר בני אדם או מיזם של מדינה מתקשרת שהשתתף בניהול, בשליטה או בהון של מיזם במדינה מתקשרת אחרת, והתנאים שנקבעו לא היו בהתאם לשווי שוק, אזי לצורך זכות המיסוי של ההכנסות יש לחלק את ההכנסות בין המדינות בהתאם לשווי השוק ובתנאים בלתי תלויים. בהטלת מס על רווחי המיזם יש להתחשב בחלק מרווחי המיזם אשר מוסו במדינה המתקשרת האחרת. הרשויות יכולות להיוועץ זו בזו לפי הצורך.
הובלה ימית ואווירית – רווחים מהפעלה, השכרה, או שימוש בתעבורה בינלאומית (מטוס או ספינה) ניתן לחייבם במס במקום התושבות של המיזם (מקום הניהול הממשי של המיזם).
דיווידנדים – בעת תשלום דיווידנד זכות המיסוי הראשונית נתונה בידי מדינת המקור לפי דיני מדינת התושבות של החברה המחלקת. אם מקבל הדיווידנד הינו בעל הזכות שביושר שיעור המס במדינת המקור לא יעלה על 15%. למדינת התושבות תינתן זכות מיסוי שיורית.
הוראות סעיף זה לא יחולו כאשר תושב מדינה מתקשרת בעל מוסד קבע או בסיס קבע במדינה מתקשרת אחרת, מקבל דיווידנד מחברה במדינה מתקשרת אחרת שהזכות לדיווידנדים הנ"ל קשורה לפעילות המוסד הקבע במדינה המתקשרת האחרת. במקרה המתואר לעיל לא יחולו הוראות מיסוי דיווידנד אלא יחולו הוראות מיסוי רווחי עסקים. זהו סעיף אנטי תכנוני שנועד למנוע מצב של הפחתת מס בלתי נאותה בתשלום רווחי עסקים בדמות של דיווידנד.
אם מקבל הדיווידנד החזיק ב-10% מהון המניות של החברה מחלקת הדיווידנד, בעת קבלת בדיווידנד או במועד כלשהו בתקופה של שנה שלפני חלוקת הדיווידנד ההקלות לעיל לא יחולו.
חברה תושבת מדינה מתקשרת אשר הפיקה הכנסה במדינה מתקשרת אחרת, הכנסות אלו לא ימוסו בידי המדינה המתקשרת האחרת אלא אם להכנסות הללו יש זיקה למוסד קבע או בסיס קבע במדינה המתקשרת האחרת. כמו כן, המדינה המתקשרת לא תחייב את רווחיה הבלתי מחולקים של החברה כאשר לא חולקו רווחים.
ריבית – בעת תשלום ריבית זכות המיסוי הראשונית נתונה בידי מדינת המקור, המדינה בה נצמחה הריבית בהתאם לדיניה הפנימיים של מדינת המקור, אך שיעור המס המוטל לא יעלה על 15% מהסכום ברוטו של הריבית. למדינת התושבות תינתן זכות מיסוי שיורית.
הוראות סעיף זה לא יחולו כאשר תושב מדינה מתקשרת בעל מוסד קבע או בסיס קבע במדינה מתקשרת אחרת, מקבל ריבית מחברה במדינה מתקשרת אחרת שהריבית הנ"ל קשורה לפעילות המוסד הקבע במדינה המתקשרת האחרת. במקרה המתואר לעיל לא יחולו הוראות מיסוי ריבית אלא יחולו הוראות מיסוי רווחי עסקים.
אם תשלום הריבית נקבע בין צדדים קשורים והסכום הושפע מקיום היחסים המיוחדים אזי לצורך אופן המיסוי יש למסות את הכנסת הריבית בהתאם לסכום אשר היה אמור להתקבל אילולא היחסים המיוחדים והחלק העודף התמסה בהתאם לשאר הוראות האמנה.
אם מקבל הריבית הינו חברה תושבת מדינה מתקשרת אחרת ומרבית בעלי מניותיה אינם תושבי מדינה מתקשרת אחרת, אזי הוצאות הריבית בחברה המחלקת תושבת מדינה מתקשרת לא יותרו כהוצאה.
תמלוגים – תושב מדינה מתקשרת שהפיק תמלוגים במדינה מתקשרת אחרת, ניתן לחייב תמלוגים אלו במדינת התושבות, הכנסה זו תהא פטורה במדינת המקור. אולם, אם התשלום הינו בגין תגמולים בעד סרט או טלוויזיה, שיעור המס במדינת המקור לא יעלה על 15%. למדינת התושבות תינתן זכות מיסוי שיורית.
הוראות סעיף זה לא יחולו כאשר תושב מדינה מתקשרת בעל מוסד קבע או בסיס קבע במדינה מתקשרת אחרת, מקבל תמלוגים מחברה במדינה מתקשרת אחרת שהתמלוגים הנ"ל קשורים לפעילות מוסד הקבע, לפעילות עסקית ובביצוע שירותים אישיים, במדינה המתקשרת האחרת. במקרה המתואר לעיל לא יחולו הוראות מיסוי תמלוגים אלא יחולו הוראות מיסוי רווחי עסקים.
במקרה שבו תשלום התמלוגים נקבע בין צדדים קשורים והסכום הושפע מקיום יחסים מיוחדים, כסכום גבוה מהסכום שהיה נקבע אילולא היחסים המיוחדים, אזי לצורך אופן המיסוי יש לחלק את הסכום כך שהסכום שהיה נקבע אילולא היחסים המיוחדים התמסה כהכנסת תמלוגים והסכום העודף התמסה בהתאם לדני המס של כל אחת מהמדינות המתקשרות.
רווחי הון - רווח שהפיק תושב מדינה מתקשרת מהעברת מקרקעין ניתן לחייבם במדינה בה מצויים המקרקעין.
מכירה או העברת נכסים המצויים במוסד קבע או בבסיס קבוע במדינה מתקשרת אחרת זכות המיסוי תינתן למדינת המקור, דהינו המדינה בה מצוי מוסד הקבע או הבסיס הקבוע.
רווח הון ממכירת ספינות או כלי טיס או ציוד השייך להפעלתם יהיו חייבים במס במדינת התושבות של המיזם.
רווחי הון בגין יתר הנכסים ניתן לחייב במדינת התושבות של המוכר, רק אם הנהנה הינו תושב שביושר.
מקרקעין – הגדרת מקרקעין כוללת נכסי מקרקעין בהתאם לדין הפנימי לרבות נלווים למקרקעין, משק חיי, ייעור, זכות הנאה מפירות, זכות הנאה מעיבוד וזכות הנאה מאוצרות טבע אחרים.
הכנסה ממקרקעין (לרבות חקלאות או ייעור) המופקת באופן ישיר או עקיף תמוסה במדינה בה מצויים המקרקעין.
הוראות סעיף זה לא יגרעו מהוראות סעיפים אחרים באמנה אלה אם נאמר במפורש אחרת.
שירות ממשלתי - שכר לרבות קצבה המשולמת על ידי מדינה מתקשרת או על ידי יחידת משנה בעד עבודה שבוצע במדינה מתקשרת אחרת, זכות המיסוי תינתן למדינה המתקשרת, רק אם היחיד אינו יושב קבע במדינה מתקשרת אחרת אלא לשם ביצוע השירותים הממשלתיים בלבד. אך, אם ההכנסה מופקת במדינה מתקשרת אחרת ומבוצעת בידי יחיד תושב ואזרח המדינה המתקשרת האחרת, ניתן יהיה למסות את ההכנסה הנ"ל במדינה המתקשרת האחרת.
אם שירותים ניתנו בקשר למסחר או עסק המתנהל על ידי המדינה המתקשרת או יחידת המשנה שלה יחולו הוראות שירותים אישיים, שכר חברי הנהלה או קצבאות ואנונות.
קצבאות – זכות המיסוי בגין קצבאות או גמול דומה נתונה למדינת התושבות של מקבל הקצבה.
שירותים אישיים של עצמאי - הכנסה אשר מופקת משירותיים אישיים של עצמאי ניתן לחייבה במס במדינת התושבות אלא אם עומד לרשות האדם בסיס קבוע במדינה מתקשרת, במקרה כאמור יהיה ניתן לחייב במס במדינה השנייה את החלק שהופק באותה המדינה בלבד.
שירותיים אישיים של עובד - הכנסת משכורת או שכר עבודה זכות המיסוי תינתן למדינת המקור דהיינו המדינה בה הופקה ההכנסה. אולם ניתן יהא לחייב הכנסת משכורת או שכר עבודה במדינת התושבות אם התקיימו כל הסעיפים הבאים:
- המקבל שוהה במדינה אחרת בתקופה שאינה עולה על 183 ימים.
- תשלום השכר אינו מתבצע על ידי תושב מדינה מתקשרת אחרת.
- הנושא בנטל התשלום אינו בסיס קבע במדינה מתקשרת אחרת.
גמול המתקבל תמורת עבודה שבוצעה באוניה או בכלי טיס המופעלים בתעבורה בינלאומית, ניתן לחייבם במקום הניהול בפועל של עסקי המפעל, דהיינו מקום התושבות של המיזם.
אמנים וספורטאים – זכות המיסוי בגין הכנסותיו של אמן או ספורטאי המופקות באופן ישיר או עקיף בין תהא במדינת המקור, במילים אחרות המדינה בה הופקה ההכנסה.
מורים וחוקרים - יחיד השוהה במדינה מתקשרת אחרת לצורך הוראה במוסד חינוכי או מחקר מדעי, יהא פטור במדינה המתקשרת האחרת לתקופה של שנתיים בגין גמול המתקבל תמורת הוראה או מחקר.
סטודנטים – סטודנט או חניך השוהה המדינה מתקשרת אחרת למטרת לימודים ומקבל תשלומים לצורך קיומו, חינוכו או הכשרתו סכומים אלו לא יהיו חייבים במס במידה ואם מקור הכספים שקיבל הינם מחוץ למדינה בה הסטודנט לומד.
הכנסה אחרת – הכנסה אחרת שלא קיבלה התייחסות ספציפית באמנה זו תמוסה במדינת התושבות.
שיטות למניעת כפל מס:
בבריטניה - תושב בריטניה שהפיק הכנסה החייבת במס בישראל, תתיר בריטניה בניכוי מהמס, את המס ששולם בישראל. סכום הזיכוי לא יעלה על סכום המס שבו חבה ההכנסה הנ"ל בבריטניה.
חברה תושבת בריטניה המחזיקה בשיעור של 10% או יותר מהון מניותיה של חברה תושבת ישראל, בעת חלוקת דיווידנד תתיר בריטניה בניכוי מהמס הבריטי את המס ששולם על הרווחים והמס ששולם על חלוקת הדיווידנד בישראל.
בישראל - תושב ישראל שהפיק הכנסה החייבת במס בבריטניה, תתיר ישראל בניכוי מהמס את המס ששולם בבריטניה. סכום הזיכוי לא יעלה על סכום המס שבו חבה ההכנסה הנ"ל בישראל.
חברה תושבת ישראל המחזיקה בשיעור של 10% או יותר מהון מניותיה של חברה תושבת בריטניה, בעת חלוקת דיווידנד תתיר ישראל בניכוי מהמס הישראלי את המס ששולם על הרווחים והמס ששולם על חלוקת הדיווידנד בבריטניה.
הוראות כלליות
- כמו כן, באמנה ישנם סעיפים אשר מונעים אפליה באופן המיסוי של תושבי מדינה מתקשרת אחרת במדינה מתקשרת.
- רשויות המס רשאיות להגביל את הטבות בהסכמה הדדית, אם לדעתן השימוש באמנה הינו באופן שבו מנצלים את הוראותיה לרעה.
- הרשויות יחליפו ביניהן מידע ככל שיידרש לצורך ביצוע האמנה ומניעת תרמית או התחמקות ממס.
