תקציר אמנה בין ישראל לבין בלגיה בדבר מניעת מסי כפל ומניעת התחמקות מתשלום מיסים
תחולת האמנה הינה על בני אדם תושבי אחת המדינות או המתקשרות או שתיהן.
תושב – "תושב מדינה המתקשרת" דהינו כל אדם אשר נתון לפי דיני המס חייב במס למדינה מכוח מקום מושבו, מקום מגוריו, מקום ניהול עסקיו, מקום רישומו או כל מבחן אחר דומה. בבלגיה, חברה שבחרה להתמסות כחברה שקופה לצורכי מס יראו אותה לצורך קביעת התושבות כחברה רגילה.
יחיד אשר לפי האמור לעיל נחשב לתושב שתי המדינות, אזי תושבתו תקבע לפי המבחנים הבאים (המבחנים אינם מצטברים אם נתקבלה הכרעה אין לעבור למבחן הבא):
- המדינה בה עומד לרשותו בית קבע.
- מרכז האינטרסים החיוניים
- מקום בו הוא נוהג להתגורר.
- יראוהו כתושב המדינה שהוא אזרחה.
- הסכמה הדדית.
לגבי חבר בני אדם מבחן קביעת התושבות בהתאם למקום הניהול הממשי של חבר בני באדם. במידה ולא ניתן לקבוע איכן מקום הניהול הממשי, התשובות תקבע בהסכמה הדדית בין המדינות המתקשרות.
מוסד קבע – מקום עסקים קבוע בו מתנהלים עסקי המיזם כולם או חלקם, קרי מקום הנהלה, סניף, משרד, בית חרושת, בית מלאכה, מכרה, באר נפט/גז, מקום להפקת משאבים טבעיים, אתר בניה או פרויקט בינוי הנמשך מעל לשנים עשר חודשים.
על אף האמור, אדם שאינו סוכן בעל זכות לחתום על חוזים בשם המיזם, והוא משתמש בזכות הנ"ל בקביעות יראו את המיזם כמוסד קבע אלא אם פעולותיו מוגבלות לקניית טובין בלבד. חברת ביטוח אשר גובה דמי ביטוח או מבטחת סיכונים במדינה מתקשרת אחרת באמצעות נציג בלתי תלוי בעל סמכות לחתום כעל חוזים בשם המפעל רואים אותו כמוסד קבע. מיזם לא יחשב כבעל מוסד קבע רק בשל שהוא מנהל את עסקיו באמצעות מתווך או סוכן עצמאי.
מוסד קבע אינו כולל שימוש במתקנים לצורכי אחסה בלבד, תצוגה, החזקת מלאי לצורך אחסון או עיבוד, מקום עסקים לשם רכישת טובין או איסוף מידע או פעילות הכנה או עזר עבור המיזם.
מהות השליטה כשלעצמה לא תהווה גורם הקניית לחברה מעמד של מוסד קבע במדינה מתקשרת אחרת.
מקרקעין – הגדרת מקרקעין כוללת נכסי מקרקעין בהתאם לדין הפנימי, נלווים למקרקעין, משק חי, ייעור, זכות הנאה מפירות, זכות הנאה מעיבוד וזכות הנאה מאוצרות טבע אחרים.
הכנסה ממקרקעין (לרבות חקלאות או ייעור) המופקת באופן ישיר תמוסה במדינה בה מצויים המקרקעין.
רווחי עסקים – זכות המיסוי בגין רווחי עסקים הינה של המדינה המתקשרת. ברם אם לחברה המתקשרת יש מוסד קבע במדינה המתקשרת האחרת אזי הכנסות המוסד הקבע ימוסו במדינה המתקשרת האחרת בלבד. יש לציין כי יחוס ההכנסות למוסד הקבע התבצע בהתאם לשווי שוק בדומה לעסקאות עם צדדים בלתי תלויים.
לצורך מיסוי מוסד הקבע יוכרו הוצאות שהוצאו על ידי המוסד במדינה בה נמצא המוסד ובמדינה אחרת.
בהעדר נתונים מהנהלת חשבונות או כל אמצעי הוכחה בדבר גובה רווחי המוסד הקבע של המיזם במדינה המתקשרת האחרת, ניתן לקבוע את המס בהתאם לחוקים של המדינה מתקשרת האחרת, בהתחשב בעסקים דומים בנסיבות דומות. לצורך מניעת מיסי כפל ייוועצו הרשויות המוסמכות יחדיו.
אין ליחס הכנסות למוסד קבע רק בשל שהוא רכש טובין בשם המיזם.
לעניין חלוקת הרווחים, תקבע שיטה אחת מדי שנה מלבד אם ישנה סיבה שלא לקיים את התנאי הנ"ל.
הובלה ימית – רווחים המופקים מהפעלת ספינות וכלי שייט יהיו חייבים במס במדינת התושבות, דהינו המדינה בה מתקיים הניהול מממשי של עסקי המיזם.
אם המקום הניהול ממשי של מיזם ספנות הוא על הספינה, יראו את מקום התושבות במקום בו נמצא נמל הבית של הספינה, אם אין נמל בית כאמור מקום הניהול הממשי יקבע בהתאם לתושבות מפעיל כלי השיט.
מיזמים משולבים - חבר בני אדם או מיזם של מדינה מתקשרת שהשתתף בניהול , בשליטה או בהון של מיזם במדינה מתקשרת אחרת, והתנאים שנקבעו לא היו בהתאם לשווי שוק, אזי לצורך זכות המיסוי של ההכנסות יש לחלק את ההכנסות בין המדינות בהתאם לשווי השוק ובתנאים בלתי תלויים. בהטלת מס על רווחי המיזם יש להתחשב בחלק מרווחי המיזם אשר מוסו במדינה המתקשרת האחרת. הרשויות יכולות להיוועץ זו בזו לפי הצורך.
דיווידנדים – בעת תשלום דיווידנד זכות המיסוי הראשונית נתונה בידי מדינת המקור אך שיעור המס במדינת המקור לא יעלה על 15%. סעיף זה לא ישפיע על מיסוי הרווחים שמהם משתלמים הדיווידנדים. למדינת התושבות תינתן זכות מיסוי שיורית.
הוראות סעיף זה לא יחולו אם פעילותו של הנישום הגיע לכדי עסק במוסד קבע או בבסיס קבוע, אלא יחולו הוראות הכנסה מעסק או שירותים אישיים של עצמאי.
ריבית – בעת תשלום ריבית זכות המיסוי הראשונית נתונה בידי מדינת המקור בה נצמחה הריבית שיעור הריבית בידי מדינת המקור לא יעלה על 15%. למדינת התושבות של מקבל הריבית תינתן זכות מיסוי שיורית.
אם תשלום הריבית נקבע בין צדדים קשורים והסכום הושפע מקיום היחסים המיוחדים אזי לצורך אופן המיסוי יש למסות את הכנסת הריבית בהתאם לסכום אשר היה אמור להתקבל אילולא היחסים המיוחדים והחלק העודף התמסה בהתאם לשאר הוראות האמנה.
מקום משלם הריבית הינו במדינה מתקשרת אם הוא משולם ע"י המדינה עצמה, יחידות המשנה שלה או ע"י תושב של אותה מדינה. אולם אם משלם הריבית הינו מוסד קבע או בסיס קבע יראו את מקום צמיחת הריבית במדינה בה נמצאים מוסד הקבע או בסיס הקבע.
הוראות סעיף זה לא יחולו אם פעילותו של הנישום הגיע לכדי עסק במוסד קבע או בבסיס קבוע, אלא יחולו הוראות הכנסה מעסק או שירותים אישיים של עצמאי.
תמלוגים – בעת תשלום תמלוגים זכות המיסוי הראשונית הינה למדינת המקור בהתאם לחוקי אותה מדינה אך שיעור המס לא יעלה על 10%. למדינת התושבות תינתן זכות מיסוי שיורית.
ברם, תמלוגים שמקורם במדינה מתקשרת, המשתלמים לתושב מדינה מקשרת אחרת בעד זכות שימוש בזכויות יוצרים, יהיו חייבים במס במדינת התושבות של המקבל התמלוגים בלבד.
במקרה שבו תשלום התמלוגים נקבע בין צדדים קשורים והסכום הושפע מקיום יחסים מיוחדים, כסכום גבוה מהסכום שהיה נקבע אילולא היחסים המיוחדים, אזי לצורך אופן המיסוי יש לחלק את הסכום כך שהסכום שהיה נקבע אילולא היחסים המיוחדים התמסה כהכנסת תמלוגים והסכום העודף התמסה בהתאם לדני המס של כל אחת מהמדינות המתקשרות.
מקום הפקת התמלוגים יהיה במדינה מתקשרת כאשר המשלם הוא במדינה עצמה, יחידות המשנה שלה רשות מקומית או תושב של אותה מדינה. אך אם ההתחייבות לשלם תמלוגים נוצרה למוסד קבע או לבסיס קבוע והם אלו שנושאים בנטל התשלום אזי מקום הפקת התמלוגים הינו במדינה בה נמצאים מוסד הקבע או הבסיס הקבוע.
הוראות סעיף זה לא יחולו אם פעילותו של הנישום הגיע לכדי עסק במוסד קבע או בבסיס קבוע, אלא יחולו הוראות הכנסה מעסק או שירותים אישיים של עצמאי.
רווחי הון - רווחי הון יהיה חייב במס רק במדינת התושבות, למעט החריגים אשר יפורטו בהמשך.
רווח הון בגין העברת מקרקעין ניתן לחייבם במס רק במדינה בה מצויים המקרקעין. הגדרת מקרקעין כוללת גם איגוד מקרקעין ומניות שאינן נסחרות בבורסה.
מכירה או העברת נכסים המצויים במוסד קבע או בבסיס קבוע במדינה מתקשרת אחרת זכות המיסוי הראשונית תינתן למדינת המקור, דהינו המדינה בה מצוי מוסד הקבע או הבסיס הקבוע.
רווחי הון ממכירת כלי טייס או אוניות יהיו חייבים רק במדינה המתקשרת שבה נמצא מקום הניהול הממשי של המיזם דהיינו מדינת התושבות.
שירותיים אישיים של עצמאי – הכנסה אשר מופקת משירותיים אישיים ניתן לחייבה במס רק במדינת התושבות, אלא אם עומד לרשותו של העצמאי בסיס קבוע במדינה המתקשרת האחרת או אם הוא ביצע שירותים במדינה מתקשרת אחרת במשך תקופה העולה על 183 ימים בשנה , אזי ניתן יהיה לחייב במס במדינה את המתקשרת האחרת רק את החלק אשר נבע מהבסיס הקבוע או החלק הופק בתקופה בה שהה האדם במדינה האחרת.
שירותים אישיים של העובד - שכר עבודה וגמול חייב במס רק במדינת התושבות, אלא אם העבודה בוצעה במדינה מתקשרת אחרת, אזי יהיה ניתן לחייב במס את ההכנסה במדינה המתקשרת האחרת.
בניגוד לאמור לעיל, אף על פי שהעבודה מבוצעת במדינה מתקשרת אחרת ניתן יהיה לחייב את ההכנסה במס רק במדינה המתקשרת (מדינת התושבות) אם מקבל המשכורת שהה פחות מ183 ימים במדינה המתקשרת האחרת, השכר משולם ע"י מעביד שאינו תושב המדינה המתקשרת ונטל התשלום אינו מוטל על מוסד קבע או בסיס קבע במדינה האחרת.
שכר המופק בכלי טיס או באוניה ניתן לחייב במס רק במדינת התושבות של המיזם.
שכר חברי הנהלה – זכות המיסוי הראשונית למדינת המקור בגין שכר חברי ההנהלה של חברה שהיא תושבת מדינה מתקשרת אחרת. דהינו, שכר דירקטורים של חברה תושבת מדינה אחרת חייב במס במדינת המקור.
שכר חברי הנהלה שמקבל אדם בשל פעילותו היום יומית בעלי אופי ניהולי או טכני ניתן להטיל עליו מס בהתאם להוראות שירותיים אישיים של עובד כפי שנקבע לעיל.
אמנים וספורטאים – זכות המיסוי הראשונית בגין הכנסותיו של אמן או ספורטאי תהא במדינת המקור, במילים אחרות המדינה בה הופקה ההכנסה. ולמדינת התושבות תהא זכות מיסוי שיורית. הוראה זו תחול גם על הכנסה שהפיקו בני אדם בעקיפין באמצעות תאגיד בשליטתם.
קצבאות – קצבה המשולמת לתושב מדינה מתקשרת תמורת עבודה שבעבר, זכות המיסוי תינתן למדינת התושבות בלבד.
שירות ממשלתי – משכורת לרבות קצבה המשולמת ע"י המדינה המתקשרת או יחידת משנה של המדינה המקשרת בעד שירותיים בעלי אופי ממשלתי שנעשו למדינה המתקשרת, זכות המיסוי הבלעדית תהא למדינה המתקשרת. הוראה זו לא תחול אם מקבל ההכנסה אינו אזרח המדינה המתקשרת והוא אזרח המדינה המתקשרת האחרת.
הוראה זו לא תחול על שכר או קצבה המשתלם ממסחר או עסק המתנהל בשליטת מדינה מתקשרת.
מרצים, מורים וסטודנטים – תשלומים שקיבל פרופסור או מורה השוהה במדינה מתקשרת אחרת למשך תקופה שאינה עולה על שנתיים למטרת הוראה, ושלפני ביקורו היה לתושב מדינה מתקשרת הכנסותיו אשר נצמחו לו מחוץ לדינה מתקשרת האחרת זכות המיסוי תינתן למדינה המתקשרת דהיינו מדינת התושבות.
תשלומים שקיבל סטודנט או חניך השוהה המדינה מתקשרת אחרת לצורך מחייתו, חינוכו או הכשרתו בעת לימודיו לא יהיו חייבים במס באותה מדינה בה הוא לומד אם התשלומים האמורים נצמחו ממקורות שמחוץ לאותה מדינה. כמו כן, תשלומים כאמור לעיל והכנסת שכר שהפיק סטודנט במדינה מתקשרת האחרת (המדינה בה הוא לומד) יהיו פטורים ממס במדינה המתקשרת האחרת עד לתקרה (בבלגיה -120,000 פראנקים, בישראל – 10,000 ש"ח)
הכנסה אחרת – הכנסה אחרת שלא קיבלה התייחסות ספציפית באמנה זו תמוסה במדינת התושבות בלבד.
מיסים על הון ורכוש – זכות המיסוי הבלעדית בגין רווח הון שנוצר ממכירת מקרקעין ניתנת למדינת המקור דהיינו המדינה בה מצויים המקרקעין.
מכירת רכוש השייך למוסד קבע או לבסיס קבוע המשמש לביצוע השירותים ניתן להטיל מס במדינה מתקשרת שבה נמצא מוסד הקבע או הבסיס הקבוע.
זכות המיסוי הבלעדית בגין רווח הון מתעבורה בינלאומית ניתנת למדינה המתקשרת שבה נמצא הניהול בפועל של עסקי המפעל.
ביטול מיסי כפל –
- במקרה שבו בהתאם להוראות האמנה ניתן להטיל מס על ההכנסה בישראל ובהתאם לדין הפנימי בבלגיה ניתן להטיל מס על הכנסה בבלגיה, אזי:
- דיווידנדים שקיבלה חברה תושבת בלגיה מחברה ישראלית יהיו דיווידנדים פטורים ממס בבלגיה כאילו היו שתי החברות תושבות בלגיה.
- חברה תושבת בלגיה המחזיקה ב-10% או יותר בחברה תושבת ישראל תהא פטורה מהניכויים לגבי הכנסה ממיטלטלין שעליהם מוטל מס בהתאם לחוק הבלגי ועל הדיווידנדים המשולמים לחברה הבלגית מהחברה הישראלית, רק אם בקשה החברה הבלגית זאת בכתב עד למועד הגשת הדוח השנתי ומתוך הבנה שבעת חלוקת הדיווידנד מתוך החלק הפטור לבעלי מניותיה תהא החברה חייבת במס. פטור זה לא חל על חברה שבחרה להתמסות בבלגיה במס הכנסה על יחידים.
- כאשר תושב בלגיה מקבל הכנסה מדיווידנד, ריבית ו/או תמלוגים החייבת במס בישראל, יינתן זיכוי מס בבלגיה בגין המס שנגבה בישראל.
- תושב בלגיה פטור מהכנסה שאינה נזכרה בסעיפים קטנים א', ב', ג', שבהתאם להוראות האמנה ניתן להטיל עליה מס בישראל. אך בלגיה רשאית לחייב במס את יתרת ההכנסה של אותו תושב. כמו כן, ניתן להטיל מס בלגי על הכנסה שלא חויבה במס בישראל מחמת קיזוז הפסדים.
- הכנסה מעסק שהופקה בבלגיה בידי חבר בני אדם, תמוסה כאילו הופקה בידי בעלי המניות.
- במקרה שבו בהתאם להוראות האמנה ניתן להטיל מס על ההכנסה בבלגיה ובהתאם לדין הפנימי בישראל ניתן להטיל מס על הכנסה בישראל, אזי:
- חברה תושבת ישראל אשר קיבלה דיווידנדים מחברה תושבת בלגיה החייבים במס בישראל בהתאם לפקודת מס הכנסה, יינתן לחברה תושבת ישראל זיכוי במס של 25% מהדיווידנדים המשולמים.
- כאשר חברה ישראלית מחזיקה בחברה בלגית בשיעור של 10% ומעלה, דיווידנדים המחולקים על ידי החברה הבלגית יוצאו מבסיס המס בישראל כאילו שתי החברות כמתואר תושבות ישראל.
- בכל יתר המיקרים תתיר ישראל זיכוי בשל מיסי חוץ בהתאם לפקודת מס הכנסה.
רווחי הון של תושב מדינה מתקשרת אשר חויבו במס בהתאם לאמנה במדינה מתקשרת אחרת יהיו פטורים ממס במדינה המתקשרת.
כמו כן, באמנה ישנם סעיפים אשר מונעים אפליה באופן המיסוי של תושבי מדינה מתקשרת אחרת במדינה מתקשרת.
במקרים בהם יתכן כי חויב אדם שלא בהתאם להוראות האמנה או בצורה שאינה מוצדקת ישתדלו הרשויות לבחון את הסוגיה ובמידת הצורך לישב בהסכמה הדדית את המחלוקות. האדם, רשאי תוך תקופה שלא תעלה על שנתיים שנים להביא את העניין לדיון.
הרשויות יחליפו ביניהן מידע ככל שידרש לצורך ביצוע האמנה ומניעת תרמית או התחמקות ממס.
